Dienst im Katastrophenschutz – und der Kindergeldanspruchs über das 25. Lebensjahr hinaus

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Verpflichtet sich ein Kind zu einem mehrjährigen Dienst im Katastrophenschutz (hier: Dienst bei der freiwilligen Feuerwehr) und wird es deshalb vom Wehrdienst freigestellt, erwächst daraus keine Verlängerung der kindergeldrechtlichen Berücksichtigungsfähigkeit über das 25. Lebensjahr hinaus.

Für in Ausbildung befindliche Kinder besteht daher nach Vollendung des 25. Lebensjahres auch dann kein Kindergeldanspruch, wenn sie sich für einen mehrjährigen Dienst im Katastrophenschutz verpflichtet haben und deshalb vom Wehrdienst freigestellt wurden, wie der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 19.10.2017 – III R 8/17 entschieden hat.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall absolvierte der im November 1987 geborene Sohn ein Medizinstudium, das er 2013 kurz vor Vollendung des 26. Lebensjahres abschloss. Bereits im Jahr 2005 wurde er wegen einer mindestens sechs Jahre umfassenden Verpflichtung im Katastrophenschutz (Freiwillige Feuerwehr) vom (früheren) Wehrdienst freigestellt. Die Familienkasse gewährte dem Vater das Kindergeld nur bis November 2012, da der Sohn in diesem Monat sein 25. Lebensjahr vollendete.

In seinem Urteil bestätigte der Bundesfinanzhof diese Auffassung. Zwar können volljährige Kinder beim Kindergeldanspruch berücksichtigt werden, solange sie sich in Ausbildung befinden. Das Kindergeldrecht sieht insoweit aber eine Altersgrenze von 25 Jahren vor. Diese Altersgrenze wird zwar insbesondere dann, wenn das Kind den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, um die Dauer dieses Dienstes hinausgeschoben. Der Dienst im Katastrophenschutz gehört aber nicht zu den im Gesetz genannten Fällen.

Der Bundesfinanzhof lehnte es ab, die Regelung über die Verlängerung des Kindergeldanspruchs im Streitfall entsprechend anzuwenden. Denn der Gesetzgeber hat die Verlängerung des Kindergeldanspruchs bei Diensten wie dem gesetzlichen Grundwehrdienst und dem Zivildienst nur deshalb vorgesehen, weil diese häufig die Beendigung der Berufsausbildung verzögern. Der vom Sohn des Vaters geleistete Dienst im Katastrophenschutz ist dagegen kein Vollzeitdienst und kann typischerweise auch neben der Ausbildung durchgeführt werden. Die Ausbildung wird deshalb durch einen solchen Dienst, ebenso wie bei einem Engagement des Kindes in einem Sportverein oder einer Jugendorganisation, regelmäßig nicht verzögert.

Die Entscheidung hat auch Auswirkungen auf andere neben der Ausbildung geleistete Dienste im Katastrophenschutz, die eine Freistellung von der Wehrpflicht zur Folge hatten (z.B. Sanitätsdienste beim Deutschen Roten Kreuz, der Johanniter-Unfall-Hilfe oder dem Malteser Hilfsdienst, Technische Dienste beim Technischen Hilfswerk).

Nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 1, Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG besteht Anspruch auf Kindergeld für ein Kind, das das 18., aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird. Nach § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG wird ein Kind, das den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer i.S. des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat, in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 Buchst. a und b EStG für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.

S erfüllt nicht die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG, da er sich im Streitzeitraum Dezember 2012 bis August 2013 zwar noch in einer Berufsausbildung zum Mediziner befand, aber im November 2012 bereits das 25. Lebensjahr vollendet hatte. Auch die von § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG geforderten Voraussetzungen für eine Verlängerung des kindergeldrechtlichen Berücksichtigungszeitraums über die Vollendung des 25. Lebensjahres hinaus liegen nicht vor, da S weder den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet noch sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet und auch keine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer i.S. des § 1 Abs. 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat.

Zu Recht ist das Finanzgericht davon ausgegangen, dass § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG einen abschließenden Katalog der Verlängerungstatbestände enthält.

Der Bundesfinanzhof hat bereits entschieden, dass § 32 Abs. 5 EStG eine abschließende Aufzählung der Verlängerungstatbestände enthält1. Diese Auffassung wird von der Literatur2 geteilt. Der Bundesfinanzhof hält auch weiterhin an dieser Rechtsprechung fest. Zum einen enthält bereits der Wortlaut der Norm keine Anknüpfungspunkte für eine Erweiterung des Kataloges, etwa durch eine Einleitung der Aufzählung durch das Wort „insbesondere“ oder eine Öffnung für „ähnliche Fälle“. Zum anderen spricht auch die Gesetzeshistorie für einen abschließenden Charakter. Die Einführung der Verlängerungstatbestände durch das Jahressteuergesetz 1996 vom 11.10.19953 beruhte darauf, dass die für diese Dienstarten bis dahin in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 bis 5 EStG vorgesehenen Berücksichtigungstatbestände gleichzeitig abgeschafft wurden4. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass der Gesetzgeber den Kreis der Verlängerungstatbestände weiter ziehen wollte als dies der Wegfall von Berücksichtigungstatbeständen notwendig erscheinen ließ.

Der vom Sohn ersatzweise geleistete Dienst im Zivil- oder Katastrophenschutz nach § 13a des Wehrpflichtgesetzes (WPflG) ist daher nicht über eine erweiternde Auslegung des § 32 Abs. 5 EStG als Verlängerungstatbestand zu qualifizieren5.

§ 32 Abs. 5 EStG ist auch nicht analog auf den von S durchgeführten Dienst im Katastrophenschutz anzuwenden.

Eine solche analoge Anwendung setzt das Bestehen einer planwidrigen gesetzlichen Regelungslücke voraus. Die für eine Analogie erforderliche „planwidrige Unvollständigkeit des positiven Rechts“ ist (nur) dort gegeben, wo das Gesetz, gemessen an seiner eigenen Absicht und der ihm immanenten Teleologie, unvollständig, also ergänzungsbedürftig ist und wo seine Ergänzung nicht etwa einer gesetzlich gewollten Beschränkung auf bestimmte Tatbestände widerspricht6. Rechtspolitische Unvollständigkeiten, d.h. Lücken, die nicht dem Gesetzesplan widersprechen, sondern lediglich vom Rechtsanwender als rechtspolitisch unerwünscht empfunden werden, können entsprechend dem Prinzip der Gewaltenteilung hingegen nicht von den Gerichten geschlossen werden. Sie zu schließen, bleibt Aufgabe des Gesetzgebers7.

Nach diesen Grundsätzen liegt im Streitfall keine Regelungslücke vor.

Mit dem in § 32 Abs. 5 EStG genannten Verlängerungstatbestand wollte der Gesetzgeber einen Ausgleich dafür schaffen, dass Kinder während der Ableistung ihres Wehr, Zivil- oder Entwicklungshelferdienstes (typischerweise) steuerlich nicht berücksichtigt werden8. Diese Dienste erfüllen für sich keinen der in § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG genannten Berücksichtigungstatbestände und schließen, da sie in der Regel einen Vollzeitdienst umfassen, typischerweise aus, dass das Kind neben diesem Dienst einer Ausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG oder einem Freiwilligendienst i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG nachgeht oder die Voraussetzungen eines anderen Berücksichtigungstatbestandes erfüllt. Typischerweise verzögert die Ableistung solcher Dienste auch den Eintritt des Ausbildungsendes, wenn die Ausbildung -wie häufig- nicht bereits vor der Ableistung des Dienstes abgeschlossen wurde.

Entgegen der Auffassung des Finanzgericht kann die mangelnde Vergleichbarkeit zwischen den von den Verlängerungstatbeständen erfassten Diensten und dem von S abgeleisteten Dienst im Katastrophenschutz nicht bereits daraus abgeleitet werden, dass erstere während ihrer Ableistung keinen Anspruch auf Kindergeld begründen, letzterer dagegen schon. Denn der Dienst im Katastrophenschutz fällt -anders als das Finanzgericht meint- nicht unter den Berücksichtigungstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG.

Von diesem Berücksichtigungstatbestand wurden im Streitzeitraum Dezember 2012 bis August 2013 nur Kinder erfasst, die ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder einen Freiwilligendienst im Sinne des Beschlusses Nr. 1719/2006/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 15.11.2006 zur Einführung des Programms „Jugend in Aktion“ im Zeitraum 2007 bis 20139 oder einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes oder einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 01.08.200710 oder einen Freiwilligendienst aller Generationen i.S. von § 2 Abs. 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 20.12 201011 oder einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes leisten.

Die unter § 13a WPflG fallende Tätigkeit als ehrenamtlicher Helfer im Zivil- oder Katastrophenschutz wird in dieser ebenfalls abschließenden Aufzählung12 hingegen nicht genannt.

Die beiden Dienstarten sind indessen deshalb nicht vergleichbar, weil die in den Verlängerungstatbeständen erfassten Dienste typischerweise Vollzeitdienst verlangen, dagegen der von S geleistete Dienst im Katastrophenschutz typischerweise nicht. So sieht etwa § 25 Abs. 1 des Gesetzes über den Brandschutz, die Technische Hilfe und den Katastrophenschutz im Saarland (SBKG) vom 29.11.200613 vor, dass Arbeitnehmer sowie Auszubildende von der Arbeitsleistung freigestellt sind, soweit sie an Einsätzen, Ausbildungsveranstaltungen oder sonstigen Veranstaltungen teilnehmen. Gleiches gilt nach § 25 Abs. 1a SBKG für Schüler und Studenten hinsichtlich der von diesen zu besuchenden Unterrichts- und Ausbildungsveranstaltungen. Entsprechende Regelungen bestehen auch in anderen Bundesländern14. Somit geht bereits der Landesgesetzgeber davon aus, dass der Dienst im Katastrophenschutz neben einem Arbeits- oder Ausbildungsverhältnis stattfinden kann.

Mithin konnte auch der Bundesgesetzgeber unterstellen, dass solche Dienste typischerweise neben einem -zu einem Kindergeldanspruch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG führenden- Ausbildungsverhältnis abgeleistet werden können und damit nicht zu einer Verzögerung des Ausbildungsendes führen.

Mit dieser Typisierung schafft der Gesetzgeber zudem eine Gleichbehandlung gegenüber Eltern, deren in Ausbildung befindliche Kinder sich neben dem Studium oder der betrieblichen Berufsausbildung in anderer Weise engagieren (z.B. in einem Sportverein, einer Jugendorganisation oder einer kirchlichen Vereinigung) und dadurch gesellschaftliche Aufgaben übernehmen.

Die mangelnde Ausdehnung der Verlängerungstatbestände des § 32 Abs. 5 EStG auf den von S geleisteten Dienst im Katastrophenschutz steht auch nicht in Divergenz zum BFH-Urteil vom 05.09.201315.

Danach ist ein Kind, das den gesetzlichen Grundwehr- oder Zivildienst geleistet hat, auch dann nach § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG über die Vollendung des 25. Lebensjahres hinaus für einen der Dauer dieses Dienstes entsprechenden Zeitraum kindergeldrechtlich zu berücksichtigen, wenn es während der Dienstzeit zugleich für einen Beruf ausgebildet und i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG als Kind berücksichtigt wurde. Der XI. Bundesfinanzhof hat in diesem Zusammenhang ausdrücklich darauf hingewiesen, dass sich der Gesetzgeber bei der Konzeption des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG an dem typischen Fall orientieren durfte, in dem die Ableistung des Dienstes zu einer Verzögerung des Ausbildungsendes führt. Nicht hingegen hielt er für maßgebend, ob in der konkret zu entscheidenden Fallkonstellation eine tatsächlich dienstbedingte Ausbildungsverzögerung vorlag.

Dementsprechend schließt auch eine bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres des Kindes fortwährende Kindergeldberechtigung in einem atypischen Fall nicht zwingend das Vorliegen eines Verlängerungstatbestandes aus. Insoweit hat der XI. Bundesfinanzhof eine einschränkende Auslegung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG abgelehnt. Da das Kind in dem vom XI. Bundesfinanzhof entschiedenen Fall aber einen ohne weiteres von § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG erfassten Zivildienst abgeleistet hat, lässt sich hieraus auch nichts für die vom Vater erstrebte erweiternde Auslegung oder analoge Anwendung der Norm ableiten. Vielmehr ist mit dem XI. Bundesfinanzhof16 und mit dem Bundesverfassungsgericht17 davon auszugehen, dass der Gesetzgeber insoweit eine vergröbernde, die Abwicklung von Massenverfahren erleichternde Typisierung vornehmen durfte und Dienste, die im Regelfall zu keiner Ausbildungsverzögerung führen, kein Bedürfnis für die Schaffung eines Verlängerungstatbestandes begründen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. Oktober 2017 – III R 8/17

  1. BFH, Beschluss vom 31.03.2014 – III B 147/13, BFH/NV 2014, 1035, Rz 9; BFH, Urteil vom 14.10.2002 – VIII R 68/01, BFH/NV 2003, 460, Rz 14[↩]
  2. Blümich/Selder, § 32 EStG Rz 122; Grönke-Reimann in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 32 EStG Rz 151; Seiler in Kirchhof, EStG, 16. Aufl., § 32 Rz 22; Jachmann, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 32 Rz C 65; Pust in Littmann/Bitz/Pust, § 32 Rz 722[↩]
  3. BGBl I 1995, 1250; BStBl I 1995, 438[↩]
  4. BT-Drs. 13/1558, S. 155, zu Nr. 21c -§ 32 EStG-[↩]
  5. HHR/Grönke-Reimann, § 32 EStG Rz 151; Jachmann, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 32 Rz C 65[↩]
  6. BFH, Urteile vom 22.12 2011 – III R 5/07, BFHE 236, 137, BStBl II 2012, 678, Rz 19; vom 14.09.1994 – I R 136/93, BFHE 175, 406, BStBl II 1995, 382, Rz 21; BFH, Beschluss in BFH/NV 2014, 1035, Rz 10[↩]
  7. BFH, Urteil in BFHE 236, 137, BStBl II 2012, 678, Rz 19[↩]
  8. BT-Drs. 13/1558, S. 155 f.[↩]
  9. ABl.EU Nr. L 327, S. 30[↩]
  10. Bundesanzeiger 2008, S. 1297[↩]
  11. Gemeinsames Ministerialblatt 2010, S. 1778[↩]
  12. BFH, Urteile vom 18.03.2009 – III R 33/07, BFHE 224, 508, BStBl II 2009, 1010, Rz 11 ff.; und vom 07.04.2011 – III R 11/09, BFH/NV 2011, 1325, Rz 13[↩]
  13. Amtsblatt des Saarlandes Teil I, S. 454[↩]
  14. s. etwa Art. 9 des Bayerischen Feuerwehrgesetzes vom 23.12 1981, Bayerische Rechtssammlung III, S. 630; § 20 des Gesetzes über den Brandschutz, die Hilfeleistung und den Katastrophenschutz vom 17.12 2015, GV.NRW, S. 886[↩]
  15. BFH, Urteil vom 05.09.2013 – XI R 12/12, BFHE 242, 404, BStBl II 2014, 39[↩]
  16. BFH, Urteil in BFHE 242, 404, BStBl II 2014, 39, Rz 26 ff.[↩]
  17. vgl. BVerfG, Beschluss vom 29.03.2004 – 2 BvR 1670/01, 2 BvR 1340/03, HFR 2004, 694, Rz 14, m.w.N.[↩]