Das Stipendium für eine lybische Gastärztin

Leistungen aus einem Stipendium, das einem ausländischen Mediziner (Gastarzt) von seinem Heimatland für dessen Facharztweiterbildung in Deutschland gewährt wird, können steuerbare wiederkehrende Bezüge gemäß § 22 Nr. 1 Satz 1 sowie Satz 3 Buchst. b EStG sein.

Voraussetzung hierfür ist, dass die Weiterbildung im Rahmen eines Dienst- oder diesem vergleichbaren Rechtsverhältnisses erfolgt, die Leistungen aus dem Stipendium an die Erfüllung der sich aus einem solchen Rechtsverhältnis ergebenden Verpflichtungen anknüpfen und darüber hinaus die fehlende Entlohnung aus jenem Rechtsverhältnis ausgleichen sollen. In diesem Fall stellt sich das Stipendium aus Sicht des Stipendiaten zumindest auch als Gegenleistung für seine im Rahmen der Weiterbildung erbrachte Tätigkeit dar. Die Steuerbefreiung eines solchen Stipendiums nach § 3 Nr. 44 EStG ist ausgeschlossen, wenn der ausländische Gastarzt im Rahmen eines Dienstverhältnisses weisungsgebunden zur Ausübung ärztlicher Betätigungen verpflichtet ist.

Dies entschied jetzt der Bundesfinanzhof in dem Fall einer lybischen Ärztin, die nach ihrem Medizinstudium in Libyen an einer deutschen Universitätsklinik eine Weiterbildung zur Fachärztin absolvierte. Während dieser Zeit hatte sie einen Gastarztstatus und war einer Assistenzärztin vergleichbar tätig. Sie wurde von der Klinik vereinbarungsgemäß nicht entlohnt, sondern erhielt zur Deckung ihrer Lebenshaltungskosten aus Libyen monatliche Stipendien.

Das Finanzamt besteuerte die Leistungen als sonstige Einkünfte gemäß § 22 Nr. 1 EStG. Das Niedersächsische Finanzgericht s hingegen sah in den Stipendien keine steuerbaren Einnahmen und gab der Gastärztin Recht 1. Auf die Revision des Finanzamtes hob nun der Bundesfinanzhof das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts auf und verwies den Rechtsstreit zur weiteren Sachaufklärung an die Vorinstanz zurück.

Stipendien oder Studienbeihilfen können, so der Bundesfinanzhof, einkommensteuerbare wiederkehrende Bezüge i.S. von § 22 Nr. 1 EStG sein. Dies setze voraus, dass sie keiner vorrangigen Einkunftsart (z.B. Arbeitslohn) zuzuordnen seien und nicht freiwillig oder aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht vom Stipendiengeber gezahlt würden. An einer solchen Freiwilligkeit fehle es, wenn den Zahlungen eine wirtschaftliche Gegenleistung des Stipendiaten gegenüberstehe. Im Streitfall seien zwar weder die Facharztweiterbildung an sich noch die Erwartung, die Gastärztin werde nach ihrer Weiterbildung als Fachärztin in Libyen tätig sein, als Gegenleistung für das Stipendium anzusehen. Der BFH hob allerdings hervor, dass die Facharztweiterbildung in Deutschland grundsätzlich im Rahmen einer vergüteten ärztlichen Berufstätigkeit erfolge. Sollten daher die Leistungen aus einem Stipendium an die sich aus der Gastarzttätigkeit ergebenden Verpflichtungen anknüpfen und auch die fehlende Entlohnung ausgleichen, stelle sich das Stipendium zumindest auch als Gegenleistung für die Tätigkeit dar und wäre steuerbar. Dies gelte auch, wenn die Tätigkeit nicht dem Stipendiengeber, sondern einem Dritten (Klinik) zugutekomme. Eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 44 EStG sei ausgeschlossen, wenn der Gastarzt weisungsgebunden zur Ausübung ärztlicher Betätigungen verpflichtet sei.

Für eine abschließende Entscheidung fehlten dem Bundesfinanzhof ausreichende tatsächliche Feststellungen sowohl zur Ausgestaltung des zwischen der Universitätsklinik und der Gastärztin bestehenden Rechtsverhältnisses als auch zu den Bedingungen ihres Stipendiums. Diese hat das Niedersächsische Finanzgericht nunmehr im zweiten Rechtsgang nachzuholen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 8. Juli 2020 – X R 6/19

  1. Nds. FG, Urteil vom 14.02.2019 – 10 K 247/17[]